不相容岗位识别与管理

最近看到一个案例，天津港焦炭码头有限公司一名财务人员涉嫌贪污公款，在2016 年、2017 年、2018年、2019 年分别转走人民币 460 万元、1765 万元、6375 万元、6790 万元，共计1.539亿元。

通过2020年5月21日港股天津港发展（股份代码：HK03382）发布的独立法证调查发现，能够得到如下信息：该等付款交易均没有记录且未获授权，主要透过网上银行进行，以及伪造该银行账户的结单及若干其他文件以隐瞒该等付款交易。围绕此事件，公司采取了以下主要补救行动：

1. 由两名人员（其中至少一名非资金管理人员）到银行领取银行结单，并在银行结单签字确认，由非资金管理人员按月及时编制银行余额调节表，加强银行结单及对账管理。

2. 全面开通银行账户短信提示功能，扩大银行账户短信通知接收人范围至各公司的关键、重要岗位人员，即时掌握银行账户资金变动情况，加强银行账户安全保障。

3. 全面核查资金管理岗位人员具备必要的履职能力和职业操守。通过持续参加专业培训，提高履职能力。明确资金管理岗位人员的职责及基本原则。加强内部控制，进行有效监督检查。

4. 对资金管理的重点管理环节从制度层面进行了明确和强调，（其中包括）现金日清月结、银行对账、函证、制证记账等工作环节。严格落实不相容岗位管理规定，严格管理公章、印鉴、USB KEY 以及登录密码。强化财务部保险柜管理的具体要求。进行不定期的检查。

虽然天津港焦炭码头有限公司没有披露该财务人员涉嫌贪污公款的具体做法和案件调查最终结果，但长达四年多时间持续作案，而且金额越来越大，原因肯定是多方面的，甚至不排除有其他人内外勾结共同作案。从采取的补救措施可以看出，该案件起码反映了企业内部控制存在两方面的较大漏洞，一是没有严格落实不相容岗位分离控制要求，二是选人用人把关不严、业务培训和过程监督管理不到位。

这个案件比较好的印证了美国注册舞弊审核师协会(ACFE)创始人史蒂文·阿伯雷齐特(W.Steve Albrecht)的舞弊三角论，企业舞弊产生的原因由压力、机会和借口三要素组成缺少了任何一项要素都不可能真正形成企业舞弊。

对于该财务人员，公司不相容岗位未能做到分离控制，给其实施违法犯罪提供了机会，而选人用人时缺乏必要的履职能力和职业操守考察，可能使个人品质、职业素养差、道德观念、行为准则不符合要求的人员进入资金管理队伍，这种人在面对机会时更容易产生合理化的理由，而不论这种理由是否真的合理。当然，个人的真正动机如何，虽然没有披露，但肯定与自身利益相关，进而可能产生了经济、工作、生活、不良嗜好等方面的压力而促成其实施该行为。

这三要素中，机会是最为关键的，如果没有机会，即使压力再大、自我合理化理由再充分，舞弊行为也难以实施。企业管理中，不相容岗位分离控制措施非常重要，要始终当作一项重要工作做好设计与管理。千万不要以是否发生问题来倒推控制措施的作用及有效性，企业实施内部控制，重在事前预防与过程控制。

不相容岗位分离是指一个岗位或职务不能独自完成一个含有利益冲突的业务环节。它是一项预防性控制措施，单独讨论不相容岗位分离的作用没有意义，必须将其放入具体工作环境中综合考虑评判。不相容岗位不分离，不一定出问题，分离控制不能保证绝对不出问题，但不分离会埋下隐患，更易出现问题。

科学设置不相容岗位的前提是充分识别不相容岗位，根据不相容岗位的定义，包含利益因素的两个及以上岗位如果交由一人完成，容易产生舞弊行为而又能自行掩盖的岗位就是不相容岗位。不是所有岗位都要考虑分离控制，如果将不相容岗位分离控制扩大化、泛泛化，既会削弱不相容岗位分离控制的意义，更会浪费企业宝贵的资源。在进行不相容岗位分析时，首先要厘清岗位牵扯的利益关系，剔除那些不涉及利益因素的岗位。

总体上看，企业应在授权批准、业务经办、业务记录、财产保管、稽核检查等岗位中明确彼此不相容控制要求。其中，授权批准与业务经办分离，业务经办与业务记录分离，财产保管与业务记录分离，业务经办与稽核检查分离，业务经办与财产保管分离，财产保管与稽核检查分离。

涉及到具体业务时，可以从以下11个方面进行识别认定：

一、资金业务

1.资金支付审批与执行；

2.资金保管与会计记录；

3.资金保管与盘点清查；

4.资金业务经办、保管与监督检查；

5.对于出纳岗位需要予以特别关注，出纳不得兼任收入、支出、费用、债权债务账目登记，会计稽核、档案保管等岗位。

二、采购业务

1.采购方案制订与审批；

2.采购申请与审批；

2.采购询价与确定供应商；

3.采购合同订立与审批；

4.采购与验收；

5.采购、验收与登记；

6.采购付款申请、审批与执行。

三、存货业务

1.货物采购、保管与登记；

2.货物领用申请与审批；

3.货物发放、领用与登记；

4.货物保管与盘点；

5.货物处置申请与审批；

6.货物处置与登记。

四、固定资产

1.固定资产投资预算编制与审批，审批与执行；

2.固定资产采购与验收及款项支付；

3.固定资产投保申请与审批；

4.固定资产保管与盘点；

5.固定资产处置申请与审批，审批与执行；

6.固定资产取得与处置的执行与相关业务记录。

五、投资业务

1.投资预算编制与审批；

2.立项建议书编制与审批；

3.投资项目可行性研究与评估；

4.投资决策与执行；

5.投资项目实施与后评价，评价与审批；

6.投资处置执行与审批；

7.投资业务执行与相关记录。

六、筹资业务

1.筹资方案制订与审批；

2.筹资合同审批与签订；

3.筹资相关款项偿付审批与执行；

4.筹资业务执行与相关记录。

七、销售与收款

1.销售计划制订与审批；

2.销售定价制订、调整与审批；

3.客户信用调查评估与销售合同签订；

4.销售合同签订、审批、登记及发货办理；

5.销售货款确认、回收与相关业务记录；

6.销售退回验收、处置与相关业务记录；

7.销售业务经办与发票开具、管理；

8.坏账准备计提与审批，坏账核销与审批。

9.销售业绩认定与检查考核。

八、成本费用

1.成本费用定额、预算编制与审批；

2.成本费用支出与审批；

3.成本费用支出与相关业务记录；

4.成本费用支出与稽核。

九、工程项目

1.项目建议、可行性研究分析论证与决策；

2.概预算编制与审核；

3.项目决策与实施；

4.项目执行与业务记录；

5.项目实施与价款支付；

6.项目实施与项目验收；

7.竣工决算与审计。

十、人力资源

1.人力资源需求计划制订与审批；

2.人员的招聘、录用与审批；

3.员工起薪、止薪发起与审批；

4.考勤与薪资表单编制及审批；

5.薪资发放与登记；

6.绩效考核实施与审批；

7.招聘、培训实施与效果评估；

8.人员使用与监督检查。

十一、担保业务

1.担保业务评估与审批；

2.担保业务审批与执行；

3.担保业务执行与核对；

4.与担保业务相关资产保管与登记。

实际工作中，不相容岗位可能还有很多，需针对具体情况具体分析，总结起来就是，一项业务不能完全由一人经办，钱、账、物分开管理，保证监督机制持续独立运行。

对于不相容岗位的识别，要充分考虑企业的行业特点，风险偏好、风险承受度以及成本效益原则，对于一些合并还是分离没有绝对要求的岗位，能分离最好，如果的确不具备分离条件，可以考虑采取替代性措施和补偿性控制，但要高度关注不相容岗位未能完全分离可能带来的风险，并制定相应的应对预案。

不相容岗位识别与管理要与时俱进，注意利用信息化手段，在企业信息系统中嵌入不相容岗位分离控制要求，严格定义信息系统使用人员的不同角色和权限，强化岗位履职要求，突出监督检查机制的保障作用。

当然，不是说实行不相容岗位分离控制了，企业管理就不会出问题。不相容岗位分离控制只是内部控制的重要措施之一，它是基于两个或以上人员共同实施控制较单一人员独自控制产生舞弊的可能性相对较小这一假设做出的。如果实施共同控制的人员串通合伙，或者从业人员职业技能不符合岗位任职要求，甚至管理层凌驾于内部控制要求之上，照样可以产生舞弊，导致内部控制失效。

对于不相容岗位分离控制所起的作用要客观正确看待，既要看到其重要作用，更要清楚其局限性。实际工作中应从健全风险内控体系着手，全方面强化内部控制、落实各项内部控制要求去规避风险。如果企业整体内部控制环境不好，内部控制措施不到位，风险意识不足，缺少良性的风险管理文化，单凭采取一个不相容岗位分离控制措施，对于提升企业整体管理水平和风险管控能力所起的作用是非常有限的。